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    資產

    內容摘要:資產是指由企業過去交易或事項形成的,由企業擁有或控制的,預期會給企業帶來經濟利益的資源。 資產指任何公司、機構和個人擁有的任何具有商業或交換價值的東西。 資產的分類很多,如流動資產、固定資產、有形資產、無形資產、不動產等。

    基本含義

    概述

    資產是指企業過去的交易或事項形成的,由企業擁有或控制的,預期會給企業帶來經濟利益的資源。任何營商單位、企業或個人擁有的各種具商業或交換價值的東西。[4] 資產按其流動性可以分為流動資產、和非流動資產

    資產是指企業過去的交易或者事項形成的由企業擁有或有控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源。

    資產是企業、自然人、國家擁有或者控制的能以貨幣來計量收支的經濟資源,包括各種收入、債權和其他。

    資產是會計最基本的要素之一,與負債、所有者權益共同的構成的會計等式,成為財務會計的基礎。

    在會計恒等式中:資產=負債+所有者權益。

    簡單的說,資產就是能把錢放進你口袋里的東西,負債是把口袋里錢的金額開個收據給別人。

    根據定義,資產具有以下幾個方面的特征:

    1.資產預期會給企業帶來經濟利益

    是指資產直接或間接導致資金或現金等價物流入企業的潛力。這種潛力可以來自企業日常的生產經營活動,也可以是非日常活動;帶來的經濟利益可以是現金或者現金等價物,或者是可以轉化為現金或者現金等價物的形式,或者是減少現金或現金等價物流出的形式。

    如果某一項目預期不能給企業帶來經濟利益,就不能將其確認為企業的資產,前期已經確認為資產的項目,如果不能再為企業帶來經濟利益,也不能在將其確認為企業的資產。

    2.資產應為企業擁有或者控制的資源

    資產作為一項資源,應為企業擁有或者控制,具體是指企業享有某項資源的所有權,或者雖然不享有某項資源的所有權,但該資源能被企業控制。

    通常在判斷資產是否在時,所有權是考慮的首要因素,但在有些情況下,雖然某些資產不為企業所擁有,即企業并不享用其所有權,但企業控制這些資產,同樣表明企業能夠從這些資產中獲取經濟利益。

    3.資產是由企業過去的交易或者事項形成的

    只有過去的交易或事項才能產生資產,企業預期在未來發生的交易或者事項不形成資產。

    資產應當由企業過去的交易或者事項所形成,過去的交易或者事項包括購買、生產、建造行為或者其他交易或者事項,只有過去的交易或者事項才能產生資產,企業預期在未來發生的交易或者事項不形成資產。例如,企業有購買某項存貨的意愿或者計劃,但是購買行為尚未發生,就不符合資產的定義,不能因此而確認存貨資產。

    4.資產必須能夠用貨幣來計量

    分類

    分類按照不同的標準,資產可以分為不同的類別。按耗用期限的長短,可分為流動資產和長期資產;根據具體形態,長期資產還可以作進一步的分類;按是否有實體形態,可分為有形資產和無形資產中國會計實務中,綜合這幾種分類標準,將資產分為流動資產、長期投資、固定資產、無形資產、遞延資產等類別。

    特征

    資產(assets)是指企業過去的交易或者事項形成的、由企業擁有或者控制的,預期會給企業帶來經濟利益的資源。它是企業從事生產經營活動的物質基礎,具有以下幾方面特征:

    1.資產是一項由過去的交易或者事項形成的資源。資產必須是現實的資產,而不能是預期的資產。這里所指的企業過去的交易或者事項包括購買、生產、建造行為或其他交易或者事項。

    也就是說,只有過去的交易或事項才能形成資產,企業預期在未來發生的交易或者事項不形成資產。

    例如,企業有購買某存貨的意愿或者計劃,但是購買行為尚未發生,就不符合資產的定義,不能因此而確認為存貨資產。“過去形成”原則在資產的定義中具有舉足輕重的地位,這也是傳統會計的一個顯著特點。盡管現有的一些現象,特別是衍生金融工具的出現,已對“過去形成”原則提出了挑戰,但這一原則仍然在實物中得到普遍的接受。

    2.資產必須由企業擁有或控制。由企業擁有或者控制,是指企業享有某項資產的所有權,或者雖然不享有某項資產的所有權,但該資源能被企業所控制。例如,融資租入的固定資產,按照實質重于形式的要求,也應將其作為企業資產予以確認。

    3.資產預期會給企業帶來經濟利益。預期會給企業帶來經濟利益,是指直接或間接導致現金和現金等價物流入企業的潛力。資產必須具有交換價值和使用價值。沒有交換價值和使用價值、不能給企業帶來未來經濟利益的資源不能確認為企業的資產。

    例如,待處理財產損失或已失效、已毀損的存貨,他們已經不能給企業帶來未來經濟利益,就不應該再作為資產出現在資產負債表中。

    按照中國的企業會計準則,符合上述資產定義的資源,還要在同時滿足以下條件時,才能確認為資產:

    ①與該資源有關的經濟利益很可能流入企業。

    從資產的定義可以看出,能否帶來經濟利益是資產的一個本質特征,但現實生活中,經濟環境瞬息萬變,與資源有關的經濟利益能否流入企業或能夠流入多少實際上帶有不確定性。因此,資產的確認還應與經濟利益流入的不確定性程度的判斷結合起來,如果根據編制財務報表時所取得的證據,與資源有關的經濟利益很可能流入企業,那么就應該將其作為資產予以確認;反之,不能確認為資產。

    ②該資源的成本或者價值能夠可靠地計量。

    資產以各種具體形態分布或占用在生產經營過程的不同方面,按其流動性通常可分為流動資產、長期投資、固定資產、無形資產和其他資產。

    歷史發展

    在完整的會計理論和公認會計原則尚未形成之前,對資產的定義,往往是與經濟學家聯系起來的。如美國會計學家斯普瑞格(C.E.Sprague)在1907年出版的《賬戶原則 》(Philosophy of Accounts)一書中,將資產定義為“以前所提供服務的聚集和將要獲取的服務的貯存”。

    1929年出版的《會計中的經濟學》(Economics of Accountancy)認為,資產是“指處于貨幣形態的未來服務,或可轉換貨幣的未來服務。……這些服務之所以成為資產,僅僅因為它對某個人或某些人有用”。可見看出,這種定義與當時的經濟學者內在的聯系。

    在40-50年代會計準則基本形成時,有關資產的定義產生了根本的變化。美國注冊會計師協所屬的會計名詞委員會于1953年發布的第一會計名詞公報,轉而從會計規則角度來定義資產。這份公告定產:資產是依據會計的規則或原則,而在賬簿上結轉到賬戶借方余額所代表的事物。美國會計原則委員會于1970年所發布的第四號報告也認為,“資產是企業按照公認會計原則所確認和計量的經濟資源”。

    1970以后,會計界對資產的定義,又走向與經濟學結合的道路。最具代表性的定義當數美國財務會計準則委員會在財務會計概念結構公德第六號中的界定:“資產是一特定主體因為過去的交易或事項而形成的,并為主體擁有或控制的、可能的未來經濟利益”。

    其它國家和國際性組織在研究、制訂財務會計概念結構時,都程度不同地采納了這一定義,將資產的根本特征界定為未來經濟利益。

    從未來經濟利益角度來界定資產,確實反映了資產的核心和本質。但是,財務會計的基本特征要求,會計只核算與報告那些明確、可靠地進行計量的對象,任何存在計量上困難的內容,財務會計都不進行反映。

    顯然,未來經濟利益難以準確、可靠地計量。將資產定義為未來經濟利益,財務會計的其他基本特征不統一,從而損害了財務會計理論的內在一致性。

    中國于1992年底所發布的《基本會計準則》,采取了一種折衷式的處理,將資產定義為“能夠用貨幣計量的經濟資源”,就認識水平而言,既避免了按照會計規則確定資產的不合理的邏輯,也回避了未來經濟利益過于抽象、無法計量的矛盾,具有一定的合理性。但從發展的眼光看,這一定義同樣具有階段性。

    未來對資產定義的討論,不僅要聯系財務會計的假設、目標等,而且發展的眼光,這一定義同樣具有階段性。

    泡沫問題

    資產現狀分析

    2012年11月中國生產者物價指數(PPI)同比下降2.2%,連續9個月負增長,而且廠家的庫存量是滿的。生產過剩的跡象十分明顯,除非中國國內市場能消化這些過剩庫存,否則中國企業將面臨新的問題。”

    數據顯示,中國1—11月份的固定資產投資同比增長20.7%,與前10個月相同。盡管公共投資增加彌補了民間投資的下降,但由于面臨產能過剩和美國‘財政懸崖’等問題,中國經濟復蘇的不確定因素依然很多。

    擔憂

    2012年12月9日公布的中國官方統計數據表明,中國雖然避免了在可預見未來的經濟硬著陸。然而在令人鼓舞的數據背后,存在一些更令人擔心的跡象。

    中國是一個出口主導的經濟體,出口和固定資產投資是推動經濟增長的兩個主要支柱。東亞國家通過出口保持了經濟的高增長。但是,幾乎所有出口主導的國家最終都出現了貨幣供應過量和資產泡沫的問題。日本不過是資產泡沫破裂的第一個國家。

    重新審核

    重新定義

    《企業財務報告條例》和《企業會計制度》對資產的重新定義

    中國《企業會計準則——基本準則》將資產定義為:資產是企業擁有或控制的能以貨幣計量的經濟資源,包括各種財產、債權和其他權利。這一定義,忽略了作為企業資產應當具有的最基本的性質,即資產應當是“預期會給企業帶未來經濟利益”。

    按照中國基本準則規定的定義,在實務工作中產生的主要問題是:即使企業擁有或者控制的資源不能再給企業帶來未來經濟利益,仍然作為企業的資產在資產負債表上列示,從而造成了企業產不實。

    例如,由于技術進步,原有設備已經被淘汰或長期閑置不用,或從國外引進的設備原材料供應等原因在國內無法使用、這些設備不能給企業帶來經濟利益,但因其符合資產定義而仍作為企業的資產,其價值仍反映在會計報表的資產方,造成企業虛增資產,對外提供的財務會計報告所反映的信息因此也失去其真實性。

    《企業財務會計報告條例》(國務院第287號令發布,自2001年1月1日起施行)第九條中對資產進行了重新定義:資產,是指過去的交易、事項形成并由企業擁有或控制的資源,該資源預期會給企業帶來經濟利益。并以此為依據制定了《企業會計制度》。

    對比兩個定義可以看出,《企業財務會計報告條例》中資產定義在三個方面對原定義作了修正:一是新的定義把資產的內涵真正揭示了出來,強調資產的實質是預期能給企業帶來經濟利益,而原定義卻忽視了這一點。企業擁有或控制的資產必須具有用性和盈利性,具有為企業服務能力或服務潛力、能為企業帶來經濟利益或者控制別人得到這種利益都應該是企業的資產。

    相反,如果企業某項財產預期不能給企業帶來未來經濟利益,則該財產不能確認為企業的資產,如待處理財產損失預期不會導致經濟利益流入企業,則不能作為企業的資產。

    二是新定義中刪去了“能以貨幣計量”這一定語。筆者認為主要原因是,貨幣計量是會計確認和計量的問題,不是資產的本質特征,只需要在關于資產的確認標準中規定,不必在資產的定義中進行提及。

    三是新定義中把“經濟資源”修正為“資源”。預期能給企業帶來經濟利益的不僅僅是經濟資源,也不僅僅是單一的、靜態的、具體的某一資產。會計上沒有確認和計量但確實能為企業帶來未來經濟利益的其它項目,如知識產權、人力資源、商譽等也應該是企業的資源,而且是越來越重要的資源。

    國際會計準則在框架中將資產定義為“資產是指作為以往事項的結果而由企業控制的可望向企業流入未來經濟利益的資源”,可以看到,變化后的定義從理論上與國際會計準則保持了內在的一致,其實踐意義是可以據資產的定義明確納入會計核算的資源范圍。

    重新思考

    中國《企業財務報告條例》和《企業會計制度》對資產的重新定義可以說是中國會計理論與實務的重大突破,對于提高會計信息質量有十分重大的意義,但筆者認為新定義也有兩點不妥之處:

    1.關于特定主體對資產的權利即資產的法律特征問題。

    某一特定主體與作為資產的“資源”究竟存在怎樣的權利關系,也是資產概念的另一實質問題。原定義和新定義都認為是“擁有或控制”,筆者認為,如果將資產的內涵理解為能給企業帶來經濟利益的“資源”,則資源是“控制”而不是“擁有或控制”。

    一方面,“擁有”自然就能“控制”,將二者并列有重復之嫌,而且企業的資產和是否擁有該資產的所有權并無必然聯系。如融資租賃就是一個典型的例子。出租方在融資租賃期內,對租賃物有所有權,但與該租賃物相關的風險和報酬已經轉移給承租方,出租方對租賃物并非不具有實際控制權:而承租方對租賃物雖然沒有所有權但有控制權。

    另一方面,企業的資產要么來源于所有者,要么來源于債權人,企業不存在擁有所有者和債權人的資產所有權。因此,以實際控制權來確認資產比較合理和恰當。所以,筆者認為,某一特定主體對資產的權利是“控制”。關于這一點可從國際會計準則中資產的定義中得到佐證。

    2.關于資產的來源。

    新定義中的資產來源于“過去的交易、事項”,這只是對歷史信息作出反映,沒有著眼于未來的價值增值運動。資產既然是企業控制的資源,那么相關的交易或事項必然已經發生,沒有必要在資產定義中加上這一多余的定語來說明其來源。

    定義只要能體現資產的兩個要義,明確資產的兩個本質特征即法律特征(為企業所控制)和經濟特征(具有未來經濟利益)就是科學而嚴密的。據此,可以將資產定義表述為:“是為企業所控制的、能為企業帶來未來經濟利益的資源”。

    確認

    確認從理論上看,最嚴格的資產確認程序,應該是從資產的定義出發,確定資產的最本質屬性,然后,根據這一本持屬性的要求,建立資產確認的具體標準。

    以美國財務會計準則委員會的定義為例:首先,“未來的經濟利益”構成了資產的本質要求,任何不具備未來經濟利益的內容,都不能被確認為資產。這樣,會計上的一些遞延支出與待轉銷損失,就不應該作為資產的形式出現;其次,資產還應與特定的主體相聯系,如某項未來經濟利益不能被該主體所擁有或控制,它也不能作為該主體的資產。

    這就將一些公共性資源,排除在企業資產之外;第三,任何資產,都應該是企業因為過去的交易或事項所取得的。即使企業擁有了某項未來經濟利益,如果沒有明確的交易或事項,也不能確認為資產。這使得自創商譽被排除在企業資產之外。當然由于資產的定義目還不統一,因此,資產的確認標準,也很難進行嚴格的界定。

    從歷史發展角度看,資產的確認經歷了從收付實現制發展權責發生制,再向現金流動制轉變的反復。

    理論上看,最嚴格的收付實現制以收到現金為收入,付出現金為費用。這樣,企業所有的資產就應該是現金資產,不存在任何非現金資產。

    在這一理論下,資產的確認較簡單、直觀。但是,只要是商品經濟,就離不開商業信用。也就是說,企業必須有相應的債權和債務,從而,出現了對收付實現制的第一次修正,資產的確認擴展到對債權、債務的確認。工業革命導致機器化大生產,固定資產問題再次成為會計所必要考慮的內容。

    收付實現制出現了進一步的修訂,將固定資產和折舊問題納入確認的范疇。多次修正的結果是:權責發生制逐步取代收付實現制,成為會計確認的基礎。

    按照權責發生制,資產的確認標準是企業已取得或擁有該項資產的權利,這樣,對一些權利如購銷合同、一些重要的資源如人力資源、一些重要的未來經濟利益如商譽(包括自創商譽)等,都應該確認為企業的資產。

    考慮到會計基本假設中貨幣主價以及會計信息質量特征中可靠性和可驗證性等的限制,這些還無法確認為資產。因此,資產確認基礎是權責發生制與收付實現制的混合。

    隨著經濟環境的改變,特別是創新金融工具在企業中的逐步應用,傳統的資產確認標準 會發生根本性的改變。一些國家或國際性的組織如美國的財務會計準則委員會和國際會計準則委員會,已將“風險和報酬的實質性轉移”作為資產和負債的確認標準,而不考慮某項工具的法律所有權是否轉移(即:交易行為的發生)。這樣,有可能會對現行的會計基礎進行再一次修訂,從而導致現金流動制的產生和應用。

    資產計量

    計量所謂計量,是指會計要素量化的過程和方法。計量,也就是對資產加以量化表述的理論依據與具體方法。它涉及到計量屬性與量度單位的選擇。

    理論的資產計量屬性,應該體現了資產的本質特征。如果認為資產的本質特征是未來的經濟利益,相應的計量屬性應該體現:第一,反映產出,而不是過去的歷史投入。

    這樣,最恰當地反映未來經濟利益的計量屬性,應該是未來現金流量現值。但是,這一屬性無法滿足可靠性和可驗證性的要求,因此,具體會計實務往往是從投入角度確定計量屬性,要求排除人為估計等因素,較為客觀,可以驗證。而所有計量屬性中,只有資產的取得成本(即歷史成本)符合上述要求。因此,會計實務中資產的計量仍以歷史成本屬性為主。

    在經濟環境發生了重大變化、特別是衍生金融工具廣泛應用于企業經營活動中,企業所持有的資產的性質發生了變化。為此,一些國家的準則制訂機構深度運用新的計量屬性,以合理地反映企業所持有資產的價值。公允價值是應用較多的屬性之一,美國、加拿大英國等的準則制訂機構都同意將或準備將公允價值作為因衍生金融工具而形成的金融資產的計量屬性。

    至于量單位的選擇,較為簡單。在特價基本穩定的環境下,名義貨幣單位可以較準確地反映企業資產的真實價值;而在物價變動幅度較大的環境下,不變購買力單位更為合理。

    綜觀各國會計實務,資產的計量基本上以歷史成本/名義貨幣模式為主,即使其物價產生一定幅度的變動,也是如此。這說明,資產計量更多地是從可驗證性和操作方便等因素出發的。這多少也反映了會計這門學科的務實屬性。

    報告資產的報告,主要是通過資產負債表進行的。但在對資產負債表中資產方項目的梳理上,存在著收入/費用觀與資產/負債觀之爭。

    按照收入/費用觀,利潤是收入減費用后的余額。這樣,凡是不符合費用要素規定的各種支出,都不能進入利潤表,而在資產負債表的借方反映。這些不符合資產的資產負債表所反映的資產項目,有些不符合資產的本質規定。典型的有各種遞延支出或待轉銷損失。會計實務多采用這一模式報告資產。

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